Türk mevzuatında cezai yaptırımlara ilişkin düzenlemelerin TCK’da yer almasına karşılık bazı fiiller açısından özel düzenlemeler getirilmiştir. Bu özel düzenlemelerden olan vergi kaçakçılığı suçları ise VUK’nun 359. Maddesi ile hüküm altına alınmıştır.
VUK’nun 359. Maddesi sahte faturayı “Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde, varmış gibi düzenlenen belge sahte belgedir.” İfadeleriyle tanımlanmıştır. Sahte fatura görünüşte kanuni bütün şartları taşımasına rağmen temelinde bir ilişki barındırmaz. Oysa faturaların altında yatan bir temel ilişkinin bulunması asıldır.
Sahte fatura kullanmak ya da düzenlemek birbirinden ayrı bağımsız suçlardır. Suçun oluşması için belgenin ya düzenlenmesi ya da kullanılması gerekli ve yeterlidir. Bu haliyle sahte belge düzenlemek ve kullanmak suçu seçimlik hareketli bir suçtur. Şayet iki fiil bir arada bulunursa iki ayrı cezalandırma yapılacaktır.
Bir faturanın sahte olarak düzenlenmesi sahte fatura düzenleme suçunun oluşması açısından yeterlidir. Ayrıca kullanılması gerekmez.
SAHTE FATURA DÜZENLEME VE KULLAMA SUÇUNUN FAİLİ
TCK gereği suçun faili yalnızca gerçek kişiler olabilir.
Adi ortaklıklarda ortakların suçun oluşumundaki kusurlarına bakılır. Temsil yetkisinin kullanımındaki ağırlık ve yetkinin sınırları araştırılır. Şayet bütün ortaklar kusurluysa tamamı cezalandırılır. Fakat yapılan araştırma neticesinde suçla illiyet bağı kurulamayan bir ortak ya da ortaklar bulunursa bunlar bakımından cezalandırma yapılamaz.
Diğer tüzel kişiler bakımından sorumlu yetkili temsilcidir. Fakat temsil yetkisi birden fazla kişi tarafından kullanılıyorsa yine bir araştırma yapılması gerekecektir. Yapılacak araştırmada suçun oluşumunda temsilcilerin rolüne ve kusuruna bakılacak ve fail bu araştırma neticesinde belirlenecektir.
Nitekim Yargıtay 11. Ceza Dairesi 2019/9078 E. sayılı kararında “Tüzel kişilerin birden fazla kanuni temsilci bulunup da suç, eylem ve fikir birliği içinde işlenmemiş ise sorumluluğun, cezanın şahsiliği ilkesine bağlı olarak temsil yetkisinin bölüşümündeki ağırlık ve sınırlara göre suçun şekli sorumlusuna değil, ayrıntısını bilen ve oluşumunda rolü olan temsilciye ait olacağı gözetilerek, ticaret sicil gazetesinde yayınlanan, olağan üstü genel kurul toplantısında alınan karar uyarınca A grubu imza yetkisine sahip oldukları anlaşılan, yönetim kurulu üyesi olan sanıkların, olay tarihinde şirketteki görevleri, varsa aralarındaki iş bölümüne dair şirket esas mukavelesi ve iş bölümüne ait kararlar getirtilip, organizasyon şeması değerlendirilerek sanıkların şirketteki görev ve sorumluluklarının tespit edilmesi; suç konusu faturaları düzenleyen mükelleflerin CMK'nin 48. maddesi hatırlatılarak tanık sıfatıyla dinlenip, sözü edilen faturaları hangi hukuki ilişkiye dayanarak kime verdiklerinin, sanıkları tanıyıp tanımadıklarının sorulması, toplanan tüm deliller değerlendirilip, sonucuna göre sanıkların hukuki durumlarının belirlenmesi gerektiği gözetilmeden eksik araştırma ile hüküm kurulması, hatalıdır.” Şeklinde hüküm kurularak sorumluluğun nasıl belirleneceği konusunda değerlendirme yapılmıştır.
SAHTE FATURA NASIL TESPİT EDİLİR
Bir faturanın sahte olup olmadığının anlaşılması için yargıtay birtakım kriterler belirlemiştir. Bu kriterler Yargıtay Ceza Genel Kurulu’nun 2018-11/47 E. Sayılı kararında aşağıdaki şekilde sayılmıştır;
"- Vergi mükellefi BA ve BS formları düzenleyerek yani bildirim alış ( BA ) veya bildirim satış ( BS ) formlarını düzenleme zorunluluğu vardır. Bu formların birbirini karşılayıp karşılamadığı,
-Bildirilen matrah, matrah farkı, vergi farkı,
- Gelir Vergisi beyanı ( bu beyan içerisinde brüt satışlar, satış maliyetleri, kar ve zarar, satış indirimleri, iadeler..gibi )
- Vergi mükellefinin yetkili makamlardan aldığı fatura veya belgeler vergi incelemesinde e-Arşiv sistemine www.efatura.gov.tr adresinden yapılan incelemede vergi nosu, basan matbaanın adı, belge alış tarihi, belge türü, fatura veya belgenin seri numara gibi belgenin tüm fiziki ve şekil şartları denetlenebilir.
- İşletmenin fiziki durumun beyan edilen matraha uygun kapasitede olup olmadığı.
- Belgeyi düzenleyen veya kullananın faturada belirlenmiş satışları yapabilecek ticari yeterliliğe sahip mi, makine, personel yeterli mi ?
- Şirketin veya mükellefin ticari yeterliliğine uygun mu? Fiziki yapısı araç gereç donanımı var mı?
- Bankalardan vergi mükellefinin beyanda bulunulan belgelerle orantılı para giriş çıkışı olmuş mu?
Görüldüğü üzere 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu 359. maddesi kaçakçılık suçunda kullanılan belgenin ‘içerik' itibarı ile sahte olup olmadığı vergi tekniği içinde genel muhasebe bilgileri, diğer deliller ve metotlarla tespiti mümkündür.’’
SAHTE FATURA DÜZENLEME VE KULLANMA SUÇUNUN İSPATI
Sahte fatura düzenleme ve kullanma suçunun oluşması için öncelikle kullanılan faturanın kanunda belirtilen şartları taşıması gerekir. Faturada bulunması gereken zorunlu unsurlar hakkında detaylı bilgi için FATURA VE İSPAT GÜCÜ başlıklı makalemizi inceleyebilirsiniz.
Şayet fatura zorunlu unsurları barındırıyorsa bu defa gerçeğin tespti açısından aşağıdaki kriterler çerçevesinde yargılama neticelendirilecektir. Bu kriterler 11. Ceza Dairesi’nin 2019/7625 K. Sayılı kararında açıklandığı üzere;
1- Faturaların sanıklara ve tanığa gösterilerek yazı ve imzaların kendilerine ait olup olmadığının sorulması, kendilerine ait olmadığını söylemeleri halinde yazı ve imza örnekleri temin edilerek, faturalardaki yazı ve imzaların sanıklara ya da tanığa ait olup olmadığı konusunda uzman bir kurum veya kuruluştan rapor alınması,
2- Faturalardaki yazı ve imzaların kime ait olduğunun belirlenmesi halinde, bu kişi hakkında suç duyurusunda bulunulması ve dava açıldığı taktirde bu dava ile birleştirilmesi,
3- Faturalardaki yazı ve imzaların sanıklara ve ilgilisine ait olmadığının anlaşılması halinde ise;
a- Faturaları kullandığı belirlenen şirketler hakkında karşıt inceleme raporu düzenlenip düzenlenmediğinin ilgili vergi dairesinden sorularak, düzenlenmiş ise onaylı örneklerinin getirtilmesi,
b- Bu mükellefler hakkında dava açılıp açılmadığının araştırılması; dava açılmış ise, dosyalarının getirtilerek incelenmesi ve bu davayla ilgili belgelerin onaylı örneklerinin çıkartılarak dosya içine konulması,
c- Faturaları kullanan şirket yetkilileri veya kişilerin, CMK'nın 48. maddesi uyarınca çekinme hakları hatırlatılarak tanık sıfatıyla dinlenmesi; kendilerinden, sözü edilen faturaları hangi hukuki ilişkiye dayanarak kimden aldıklarının, sanıkları tanıyıp tanımadıklarının ve faturaların alınması konusunda bir iştiraklerinin bulunup bulunmadığının sorulması,
4- Gerektiğinde, faturaların gerçek alım-satım karşılığı olup olmadığının belirlenmesi için;
a- Faturayı düzenleyen şirkete ait mal ve para akışını gösteren sevk ve taşıma irsaliyelerinin, teslim ve tesellüm belgelerinin, bedelinin ödendiğine ilişkin ticari teamüle uygun ve kanıtlama yeterliliği olan banka hesaplarının ve kasa mevcuduyla uyumlu geçerli belgelerin olup olmadığının araştırılması,
b- Daha sonra, faturaları düzenleyen şirket ile kullanan şirketler ve kişilerin ticari defterleri ve belgeleri üzerinde, sanığın temyiz aşamasında sunduğu belgeler de dikkate alınarak karşılıklı bilirkişi incelemesi yaptırılması şeklinde sıralanabilir.
SAHTE FATURA DÜZENLEME VE KULLANMA SUÇUNUN CEZASI
Vergi Usul Kanunu’nun 359/b maddesine göre sahte fatura düzenleme ve kullanma suçunun cezasının alt sınırı 3 üst sınırı ise 5 yıldır. Yargılama Asliye Ceza Mahkemeleri tarafından yapılır. Şayet bir yıllık dönem içerisinde birden fazla sahte fatura düzenlenmiş ya da kullanılmışsa zincirleme suçlara ilişkin hükümler uygulanmak suretiyle ceza artırılır.
Dava zamanaşımı 8 yıldır.
